Каждая организация обязана иметь учетную политику, являющуюся основополагающим внутренним документом, устанавливающим конкретные принципы, методы и способы ведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности. В этой связи очень важно детально продумать все процедуры и аспекты при формировании учетной политики.
1. Общие положения
Согласно пункту 1 статьи 7 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28 февраля 2007 года № 234 (далее – Закон о бухгалтерском учете и финансовой отчетности), бухгалтерская документация включает в себя в том числе учетную политику.
Учетная политика представляет собой конкретные принципы, основы, положения, правила и практику, принятые к применению индивидуальным предпринимателем или организацией для ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности; разрабатывается в соответствии с требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, международными стандартами финансовой отчетности (далее – МСФО), МСФО для предприятий малого и среднего бизнеса (далее – МСФО для МСБ) или национальным стандартом финансовой отчетности (далее – НСФО), типовым планом счетов бухгалтерского учета; является обязательным документом для каждого субъекта, кроме ИП, которые вправе не вести бухгалтерский учет и не составлять финансовую отчетность в соответствии с положениями пункта 2 статьи 2 Закона о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Статья 2 Закона о бухгалтерском учете и финансовой отчетности регламентирует, какие стандарты финансовой отчетности должны использовать те или иные хозяйствующие субъекты.
Рассмотрим подробнее требования вышеуказанной статьи.
Субъекты малого предпринимательства, а также юридические лица, осуществляющие деятельность исключительно через обменные пункты на основании лицензии Национального Банка РК на обменные операции с наличной иностранной валютой, осуществляют составление финансовой отчетности в соответствии с НСФО, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
Субъекты среднего предпринимательства, а также государственные предприятия, основанные на праве оперативного управления (казенные предприятия), составляют финансовую отчетность в соответствии МСФО для МСБ, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
Субъекты крупного предпринимательства и организации публичного интереса обязаны составлять финансовую отчетность в соответствии с МСФО.
Финансовые организации осуществляют ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности в соответствии c международными стандартами и нормативными правовыми актами Национального Банка РК по вопросам бухгалтерского учета и финансовой отчетности.
Специальные финансовые компании и исламские специальные финансовые компании осуществляют ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности в соответствии с МСФО.
Филиалы банков – нерезидентов РК, филиалы страховых (перестраховочных) организаций – нерезидентов РК, филиалы страховых брокеров – нерезидентов РК осуществляют ведение бухгалтерского учета и составление отчетности по данным бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами и нормативными правовыми актами Национального Банка Республики Казахстан.
Категории субъектов предпринимательства различаются согласно положениям статьи 24 Кодекса РК «Предпринимательский кодекс Республики Казахстан» (далее – Предпринимательский кодекс) от 29 октября 2015 года № 375-V.
Пунктом 1 статьи 24 Предпринимательского кодекса предусмотрено, что, в зависимости от среднегодовой численности работников и среднегодового дохода, субъекты предпринимательства относятся к следующим категориям:
– субъекты малого предпринимательства, в том числе субъекты микропредпринимательства;
– субъекты среднего предпринимательства;
– субъекты крупного предпринимательства.
Субъектами малого предпринимательства являются ИП без образования юридического лица и юридические лица, осуществляющие предпринимательство, со среднегодовой численностью работников не более 100 человек и среднегодовым доходом не свыше 300 000-кратного месячного расчетного показателя (далее – МРП), установленного законом о республиканском бюджете и действующего на 1 января соответствующего финансового года в 2022 году – 918 900 000 тенге (3 063 × 300 000).
Субъектами микропредпринимательства являются субъекты малого предпринимательства, осуществляющие частное предпринимательство, со среднегодовой численностью работников не более 15 человек или среднегодовым доходом не свыше 30 000-кратного МРП, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на 1 января соответствующего финансового года. В 2022 году 30 000 МРП – 91 890 000тенге (3 063 × 30 000).
Субъектами среднего предпринимательства являются ИП и юридические лица, осуществляющие предпринимательство, не относящиеся к субъектам малого и крупного предпринимательства в соответствии с пунктами 3 и 6 статьи 24 Предпринимательского кодекса.
Субъектами крупного предпринимательства являются ИП и юридические лица, осуществляющие предпринимательство и отвечающие одному или двум из следующих критериев: среднегодовая численность работников более 250 человек и (или) среднегодовой доход свыше 3 000 000-кратного МРП, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на 1 января соответствующего финансового года. В 2022 году 9 189 000 000 тенге (3 063 (до 1 апреля) × 3 000 000).
Таким образом, Предпринимательский кодекс устанавливает два критерия для установления категории субъекта предпринимательства: среднегодовая численность работников и среднегодовой доход.
Среднегодовая численность работников субъектов предпринимательства определяется с учетом всех работников, включая работников филиалов, представительств и других обособленных подразделений данного субъекта, а также самого ИП.
Среднегодовым доходом считается сумма совокупных годовых доходов или доходов субъектов предпринимательства, применяющих в соответствии с налоговым законодательством Республики Казахстан специальный налоговый режим на основе патента или упрощенной декларации, за последние три года, поделенная на три.
Правила расчета среднегодовой численности работников и среднегодового дохода субъектов предпринимательства установлены Постановлением Правительства РК «Об утверждении Правил расчета среднегодовой численности работников и среднегодового дохода субъектов предпринимательства» от 30 декабря 2015 года № 1128 (далее – Правила расчета среднегодовой численности работников и среднегодового дохода субъектов предпринимательства).
Пример
ТОО применяет общеустановленный налоговый режим.
Данные о численности работников ТОО за отчетный год (человек):
январь – 120;
февраль – 120;
март – 120;
апрель – 150;
май – 150;
июнь – 150;
июль – 165;
август – 165;
сентябрь – 165;
октябрь – 160;
ноябрь – 160;
декабрь – 160.
Итого: 1 785.
Согласно пункту 5 Правил расчета среднегодовой численности работников и среднегодового дохода субъектов предпринимательства, среднегодовая численность работников субъектов предпринимательства рассчитывается как сумма количества работников за календарный год, поделенная на 12 (с 1 января по 31 декабря).
Среднегодовая численность работников ТОО за отчетный год составит: 1 785 человек / 12 = 149 человек.
ТОО осуществляет свою деятельность три года.
Совокупный годовой доход, определенный ТОО в соответствии с требованиями налогового законодательства, составляет (тенге):
– 1-й год - 740 000 000;
– 2-й год - 935 000 000;
– 3-й год - 671 000 000.
Пункт 8 Правил расчета среднегодовой численности работников и среднегодового дохода субъектов предпринимательства предусматривает, что в среднегодовой доход субъектов предпринимательства включаются все виды доходов субъектов предпринимательства, предусмотренных статьей 226 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее – Налоговый кодекс), а также доходы субъектов предпринимательства, применяющих специальные налоговые режимы на основе патента или упрощенной декларации.
Среднегодовым доходом субъекта предпринимательства является сумма совокупного годового дохода или дохода субъекта предпринимательства, применяющего специальный налоговый режим за последние три года, поделенная на три.
На основании вышеизложенного среднегодовой доход ТОО составит: (740 000 000+ 935 000 000+ 671 000 000) / 3 = 782 000 000 тенге.
На основании вышеуказанных расчетов среднегодовой численности работников и среднегодового дохода ТОО следует, что данный субъект не относится к субъектам малого предпринимательства (т. к. среднегодовая численность работников превышает 100 человек), но также не является субъектом крупного предпринимательства (т. к. среднегодовая численность работников не более 250 человек и (или) среднегодовой доход не свыше 3 000 000 МРП).
Отсюда следует, что рассматриваемое ТОО относится к субъекту среднего предпринимательства (п. 5 ст. 24 Предпринимательского кодекса).
Таким образом, в целях составления финансовой отчетности ТОО вправе применять по своему усмотрению либо МСФО, либо МСФО для МСБ.
Пример
ТОО применяет общеустановленный налоговый режим.
Данные о численности работников ТОО за отчетный год (человек):
январь – 80;
февраль – 70;
март – 70;
апрель – 75;
май – 75;
июнь – 78;
июль – 76;
август – 78;
сентябрь – 78;
октябрь – 78;
ноябрь – 76;
декабрь – 80.
Итого: 914.
Среднегодовая численность работников ТОО за отчетный год составит: 914 человек / 12 = 76 человек.
ТОО осуществляет свою деятельность два года.
Совокупный годовой доход, определенный ТОО в соответствии с требованиями налогового законодательства, составляет (тенге):
– 1-й год – 860 000 000;
– 2-й год – 940 000 000.
Пунктом 11 Правил расчета среднегодовой численности работников и среднегодового дохода субъектов предпринимательства предусмотрено, что, среднегодовым доходом субъекта предпринимательства, сдавшего годовую налоговую отчетность за два года, является сумма совокупного годового дохода или годового дохода субъекта предпринимательства, применяющего специальный налоговый режим за два года, поделенная на два.
Таким образом, среднегодовой доход ТОО составит: (860 000 000 + 940 000 000) / 2 = 900 000 000 тенге.
На основании вышеуказанных расчетов среднегодовой численности работников и среднегодового дохода ТОО следует, что данный субъект относится к субъектам малого предпринимательства, так как среднегодовая численность работников не превышает 100 человек и среднегодовой доход не выше 300 000 МРП.
Таким образом, в целях составления финансовой отчетности ТОО вправе применять по своему усмотрению либо МСФО, либо МСФО для МСБ, либо НСФО.
Пример
ТОО применяет общеустановленный налоговый режим.
Данные о численности работников ТОО за отчетный год (человек):
январь – 200;
февраль – 200;
март – 220;
апрель – 220;
май – 280;
июнь – 280;
июль – 280;
август – 300;
сентябрь – 300;
октябрь – 300;
ноябрь – 300;
декабрь – 310.
Итого: 3 190.
Среднегодовая численность работников ТОО за отчетный год составит: 3 190 человек / 12 = 266 человек. ТОО осуществляет свою деятельность три года.
Совокупный годовой доход, определенный ТОО в соответствии с требованиями налогового законодательства, составляет (тенге):
– 1-й год – 8 900 000 000;
– 2-й год – 9 700 000 000;
– 3-й год – 7 400 000 000.
Среднегодовым доходом субъекта предпринимательства является сумма совокупного годового дохода или дохода субъекта предпринимательства, применяющего специальный налоговый режим за последние три года, поделенная на три.
Таким образом, среднегодовой доход ТОО составит: (8 900 000 000+ 9 700 000 000 + 7 400 000 000) / 3 = 8 666 666 667 тенге.
На основании вышеуказанных расчетов среднегодовой численности работников и среднегодового дохода ТОО следует, что данный субъект относится к субъектам крупного предпринимательства, так как среднегодовая численность работников превышает 250 человек (несмотря на то, что среднегодовой доход ТОО не превышает 3 000 000 МРП).
Таким образом, в целях составления финансовой отчетности ТОО вправе применять только МСФО.
2. Учетная политика
2.1. Законодательная база составления учетной политики
Стандарты финансовой отчетности не устанавливают требования к структуре и форме учетной политики, содержанию ее разделов, объему и т. д. Они включают только общие принципы, которыми нужно руководствоваться при составлении учетной политики и ее изменении.
Утверждать учетную политику следует путем издания отдельного приказа руководителя организации, а участвовать в процессе создания учетной политики могут и должны все заинтересованные структурные подразделения (специалисты) организации в пределах своей компетенции.
При необходимости к разработке учетной политики могут быть привлечены также внешние консультанты, которые на основе анализа нормативной базы и особенностей бизнеса организации подберут наиболее соответствующий из возможных вариантов организации учета.
Общая учетная политика организации состоит из двух основных разделов:
− организационно-технического;
− методологического – для целей ведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности.
Примерное содержание организационно-технического раздела учетной политики приведено в таблице:
Содержание методического раздела учетной политики зависит от того, какие стандарты финансовой отчетности применяет субъект. Более подробно данный вопрос изложен в соответствующих разделах данной статьи (в табличной форме).
В целях составления учетной политики субъектам следует руководствоваться следующими нормативными правовыми актами и другими документами, перечень которых приведен ниже:
− Закон о бухгалтерском учете и финансовой отчетности;
− Гражданский кодекс;
− Закон РК «О валютном регулировании и валютном контроле» от 2 июля 2018 года № 167-VI I;
− Закон РК «О платежах и платежных системах» от 26 июля 2016 года № 11-VІ;
− Постановление Правления Национального Банка РК от 25 января 2013 года № 15 и Приказ министра финансов РК «Об установлении порядка определения и применения рыночного курса обмена валют» от 22 февраля 2013 года № 99;
− Правила ведения бухгалтерского учета, утвержденные Приказом министра РК от 31 марта 2015 года № 241;
− Приказ министра финансов РК «Об утверждении форм первичных учетных документов» от 20 декабря 2012 года № 562;
− Приказ министра финансов РК «Об утверждении Типового плана счетов бухгалтерского учета» от 23 мая 2007 года № 185;
− Приказ министра финансов РК «Об утверждении перечня и форм годовой финансовой отчетности для публикации организациями публичного интереса (кроме финансовых организаций)» от 28 июня 2017 года № 404;
− Стандарты МСФО, НСФО, МСФО для МСБ.
2.2. Cоставление учетной политики в соответствии с МСФО и МСФО для МСБ
В условиях применения МСФО за учетную политику отвечает МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки».
В МСФО для МСБ включен раздел 10 «Учетная политика, оценки и ошибки», содержание которого в существенных аспектах соответствует положениям МСФО (IAS) 8.
Согласно пункту 8 МСФО (IAS) 8, МСФО устанавливают учетную политику, которая по заключению Совета по МСФО приводит к формированию финансовой отчетности, содержащей уместную и надежную информацию об операциях, прочих событиях и условиях, к которым данная учетная политика применяется.
Применение указанной учетной политики не является обязательным в тех случаях, когда эффект от ее применения является несущественным.
В этой связи в учетной политике по МСФО (МСФО для МСБ) в обязательном порядке должен быть установлен уровень существенности.
Информация является существенной, если ее пропуск или искажение могут повлиять на решения, принимаемые пользователями на основе финансовой информации о конкретной отчитывающейся организации.
Иными словами, существенность представляет собой специфичный для организации аспект уместности, основывающийся на характере или величине (либо обоих этих факторах) статей, к которым относится информация в контексте конкретного финансового отчета этой организации.
Как следствие, Совет по МСФО не может установить единый количественный порог существенности или заранее определить, что может быть существенным в какой-либо конкретной ситуации.
Таким образом, организация самостоятельно должна рассчитать для себя уровень существенности.
Для расчета общего уровня существенности могут использоваться как показатели только текущего, так и усредненные показатели текущего и предшествующих периодов.
Показатели только текущего периода применяют, например, когда в нем произошли существенные изменения в бизнесе компании и показатели за текущий и предшествующий период оказались несопоставимыми.
Кроме того, могут использоваться не все показатели, а самые крупные. Например, для торговых компаний для исчисления уровня существенности следует взять за основу выручку и прибыль.
В пункте 5 МСФО (IAS) 8 дается определение учетной политики, согласно которому учетная политика – это конкретные принципы, основы, соглашения, правила и практика, принятые предприятием для подготовки и представления финансовой отчетности.
Разработка учетной политики – важный элемент подготовки финансовой отчетности, соответствующей МСФО.
Как известно, МСФО – это стандарты, основанные на принципах, которые лишь в общих чертах определяют положения, требования, которыми необходимо руководствоваться при составлении финансовой отчетности.
Конкретные методики, применяемые при составлении финансовой отчетности в условиях МСФО, устанавливаются организацией самостоятельно в своей учетной политике.
В некоторых случаях МСФО предусматривает несколько допустимых вариантов учета, из которых организация должна выбрать наиболее уместный и утвердить в своей учетной политике.
В этой связи очень важно проанализировать преимущества и недостатки того или иного варианта учета, который выбирает организация. Немаловажным моментом в таком анализе является анализ влияния выбранного метода, модели, способа ведения бухучета и представления элементов в финансовой отчетности на налоговый учет.
Пример
Организация формирует учетную политику по МСФО, на балансе которой числится инвестиционная недвижимость (торговые помещения, сдающиеся в операционную аренду).
Для составления раздела «Учет инвестиционной недвижимости» в учетной политике необходимо отразить модель последующего учета данных объектов.
Согласно пункту 30 МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость», организация должна выбрать в качестве своей учетной политики либо модель учета по справедливой стоимости, изложенную в пунктах 33–55 данного МСФО, либо модель учета по первоначальной стоимости, изложенную в пункте 56 данного МСФО, и применять эту политику ко всем своим объектам инвестиционной недвижимости.
Прежде чем выбрать ту или иную модель учета инвестиционной недвижимости и отразить этот выбор в своей учетной политике, следует проанализировать преимущества и недостатки использования каждой из данных моделей, основные из которых указаны в таблице:
Пример
Организация, применяющая МСФО для МСБ, рассматривает вопрос о выборе метода составления отчета о движении денежных средств.
Согласно пункту 7.7 МСФО для МСБ, предприятие должно представлять сведения о движении денежных средств от операционной деятельности, используя либо:
– косвенный метод, при котором прибыль или убыток корректируются с учетом результатов операций не денежного характера, любых отложенных или начисленных прошлых или будущих денежных поступлений или выплат от операционной деятельности и статей доходов или расходов, связанных с движением денежных средств от инвестиционной или финансовой деятельности; либо
– прямой метод, при котором раскрывается информация об основных видах валовых денежных поступлений и выплат.
Преимущества и недостатки косвенного и прямого методов представления информации о движении денежных средств от операционной деятельности приведены в таблице:
Взвесив все «за» и «против», организация может обоснованно выбрать приемлемый для себя учетный метод и отразить его в учетной политике.
В методическом разделе учетной политики должны быть раскрыты основные вопросы по элементам финансовой отчетности.
В таблице отражены основные вопросы, которые должны быть раскрыты в методическом разделе учетной политики, составленной по МСФО и МСФО для МСБ:
Рассмотрим пример составления раздела учетной политики «Учет основных средств» (в соответствии с МСФО для МСБ).
Пример
Учетная политика ТОО, раздел «Учет основных средств»
Понятие и классификация
Основные средства – это материальные активы, которые:
1) предназначаются для использования в производстве или поставки товаров или услуг, сдачи в аренду другим лицам или для административных целей, и
2) как ожидается, будут использованы в течение более одного периода.
Признание объектов основных средств активами предусматривает выполнение одновременно двух условий:
– вероятность получения экономической выгоды в будущем; и
– надежность оценки себестоимости актива для компании.
Товарищество применяет классификацию основных средств в соответствии с ГК РК «Классификатор основных фондов» (КОФ).
Стоимость основных средств до 50 МРП списывается на расходы в том периоде, в котором они приобретены.
Стоимость объектов, которые не удовлетворяют критериям признания активов и определению основных средств, списывается на расходы в том периоде, в котором они приобретены.
Учет поступления основных средств
При первоначальном признании объекта основных средств Товарищество измеряет его по его фактической себестоимости.
Себестоимость объекта основных средств включает:
– цену его покупки за вычетом торговых скидок и дисконтов;
– любые затраты, непосредственно относимые на доставку актива до местонахождения и приведение его в текущее состояние. Такими затратами могут быть затраты на подготовку места установки объекта, его доставку и погрузку/разгрузку, установку, сбор и пуско-наладочные работы.
Если побочные операции не являются необходимыми для доставки объекта в нужное место и приведения его в состояние, обеспечивающее возможность эксплуатации, доходы и расходы по таким операциям признаются в качестве прибыли или убытка Товарищества.
Нижеследующие затраты не являются затратами, включаемыми в себестоимость объекта основных средств, и признаются Товариществом в качестве расхода в момент их появления:
– затраты, связанные с внедрением новых продуктов или услуг (включая затраты на деятельность, связанную с рекламой и продвижением);
– затраты, связанные с ведением коммерческой деятельности на новом месте (включая затраты на обучение персонала);
– административные и другие общие накладные расходы;
– затраты по займам.
Товарищество может получать объекты основных средств безвозмездно от юридических и физических лиц.
Стоимость таких активов оценивается по справедливой стоимости, определенной экспертным путем.
В случае приобретения Товариществом основных средств в результате обменных (бартерных) сделок или путем частичного обмена используется общий принцип оценки, когда стоимость объекта определяется по справедливой стоимости полученного актива, которая, в свою очередь, равна справедливой стоимости обмениваемого актива, скорректированной на сумму уплаченных денежных средств или эквивалентов денежных средств.
Однако допускается исключение из общего принципа оценки. Первое касается ситуации, когда невозможно установить справедливую (рыночную) стоимость ни передаваемых, ни получаемых активов. В данном случае допускается оценка полученных активов по балансовой стоимости переданных в обмен активов.
Второе исключение относится к операциям обмена, не имеющим коммерческого содержания.
В этом случае процесс получения дохода не завершен (операция не имеет коммерческого содержания), и по операции не признается ни прибыль, ни убыток, и стоимость нового актива принимается равной балансовой стоимости переданного в обмен актива.
Товарищество определяет наличие в операции обмена коммерческого содержания по степени ожидаемого изменения своих будущих потоков денежных средств в результате совершения данной операции.
Если рыночная стоимость переданных активов ниже балансовой, то полученные объекты недвижимости, зданий и оборудования следует принимать на учет по рыночной стоимости с одновременным отражением убытка.
Убыток (как и прибыль) от обмена объектов основных средств рассчитывается путем сравнения балансовой стоимости передаваемого актива и его рыночной стоимости.
...Этот документ придет на Вашу электронную почту сразу после оплаты. 500 тенге
