Незавершенное строительство: особенности бухгалтерского и налогового учета

Рассмотрим особенности бухгалтерского и налогового учета в различных ситуациях с незавершенным строительством: консервация, продажа, прекращение строительства, в том числе некоторые нюансы учета земельных участков, отведенных под строительство.

Определимся с понятием «незавершенное строительство» и выясним, относится ли незавершенное строительство к недвижимому имуществу.

В подпункте 6 статьи 1 Закона Республики Казахстан от 16 июля 2001 года №242-II «Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республике Казахстан» (далее – Закон об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности) дается следующее определение:

Незавершенное строительство – объект строительства, не принятый в установленном порядке заказчиком для ввода в эксплуатацию и не используемый по назначению (проживание, оказание услуг, выпуск продукции, получение прибыли и другие виды эксплуатации).

Таким образом, понятие «незавершенное строительство» раскрывается через понятие «объект строительства».

Согласно Правилам организации застройки и прохождения разрешительных процедур в сфере строительства, утвержденным Приказом Министра национальной экономики Республики Казахстан от 30 ноября 2015 года № 750, объекты строительства – здания, а также объемные, плоскостные и линейные сооружения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 117 Гражданского кодекса Республики Казахстан (далее – Гражданский кодекс) к недвижимому имуществу относятся: земельные участки, здания, сооружения, многолетние насаждения и иное имущество, прочно связанное с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно.

Согласно статье 120 Гражданского кодекса имущество может быть делимым и неделимым. Неделимое имущество – это такое имущество, которое не может быть разделено без изменения его хозяйственного назначения (функций) или не подлежит разделу в силу предписания законодательного акта. При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 52 Земельного кодекса Республики Казахстан (далее – Земельный кодекс) право собственности на здания (строения, сооружения) влечет за собой в установленном законодательством порядке право собственности на земельный участок, который занят указанными зданиями (строениями, сооружениями), кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом. Право хозяйственного ведения или право оперативного управления государственных юридических лиц на здания (строения, сооружения) влечет за собой в установленном порядке право постоянного землепользования на земельный участок, занятый указанными объектами, за исключением случая, предусмотренного пунктом 7 настоящей статьи. Указанные права неотделимы друг от друга.

Согласно пункту 3 статьи 52 Земельного кодекса отчуждение права собственности либо права постоянного или права временного землепользования на земельный участок, который занят зданиями (строениями, сооружениями), а также предназначен для их эксплуатации, без соответствующего отчуждения указанной недвижимости, а равно отчуждение недвижимости без соответствующего отчуждения земельного участка, который занят указанной недвижимостью, не допускаются. Права на недвижимое имущество (право собственности) возникают с момента государственной регистрации в правовом кадастре.

Из вышеизложенного можно сделать вывод, что незавершенное строительство юридически недвижимым имуществом еще не является, так как не прошло государственную регистрацию недвижимого имущества в правовом кадастре, но обладает всеми свойствами недвижимого имущества: прочно связано с землей (наличие фундамента), а перемещение его без несоразмерного ущерба назначению невозможно.

Вышеуказанные свойства незавершенного строительства влияют на ведение учета.

Что делать, если незавершенное строительство неплановое и затянулось? Возможны варианты:

1) законсервировать стройку до лучших времен и затем закончить строительство;

2) продать объект незавершенного строительства;

3) крайний случай – для более рационального использования земельного участка прекратить строительство и разобрать объект на строительные материалы (возможный вариант для начального этапа строительства).

Для того, чтобы принять правильное решение по незавершенному строительству, необходимо проанализировать следующую информацию:

- оценить расходы на завершение строительства;

- оценить расходы на консервацию;

- изучить спрос на недвижимость и конъюнктуру рынка недвижимости и земли.

Рассмотрим эти варианты, но сначала разберемся, как формируется себестоимость незавершенного строительства, акцентируя внимание на особенностях налогового учета.

Себестоимость
незавершенного строительства

Строительство может вестись различными способами выполнения строительно-монтажных работ:

- подрядный способ (строительство объекта ведут подрядчики (субподрядчики));

- хозяйственный способ (строительство ведет застройщик самостоятельно);

- смешанный способ.

При хозяйственном способе строительства затраты складываются из суммы всех расходов по строительным работам, произведенным самой компанией. При подрядном способе стоимость объекта определяется как сумма фактических затрат на приобретение услуг по договорам строительного подряда. Соответственно, смешанный способ – это строительство объекта одновременно двумя вышеуказанными способами.

В любом случае незавершенное строительство формируется только у застройщика, в бухгалтерском учете для этого предусмотрен счет 2930 «Незавершенное строительство». У подрядчиков (субподрядчиков) затраты собираются на производственных счетах 8110 «Основное производство» и закрываются калькуляционным счетом 7010«Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг».

Счет 2930«Незавершенное строительство» тоже является калькуляционным, на нем собираются все затраты, связанные со строительством объекта за весь период строительства, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами на капитальное строительство (материалы, оплата труда, затраты по эксплуатации машин и механизмов, затраты вспомогательных производств, накладные расходы, услуги подрядчиков и т. д.), и определяется первоначальная стоимость объекта строительства – его себестоимость.

Аналитический учет по счету 2930 ведется в разрезе объектов, а по объектам – в разрезе осуществляемых затрат. По завершении строительства объектов для собственных нужд стоимость строящихся объектов, принятых в эксплуатацию, списывается с кредита счета 2930 в дебет счета 2410 «Основные средства». По завершении строительства объектов для продажи стоимость списывается с кредита счета 2930 в дебет счета 1510 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи».

Застройщик может использовать в учете две схемы аккумулирования стоимости незавершенного строительства:

1) с применением счета производственного учета с последующим отнесением на счет 2930 «Незавершенное строительство»;

2) с отнесением затрат напрямую на счет 2930 «Незавершенное строительство», минуя производственные счета.

Второй вариант менее предпочтителен, если застройщик ведет строительство хозяйственным способом, так как у производственных счетов широкая аналитика и, исключая ее, застройщик теряет информацию для анализа. Ведя строительство подрядным способом, застройщик видит всю аналитику в принятых от подрядчиков формах КС-2 (акт о приемке выполненных строительно-монтажных работ) и КС-3 (справка о стоимости выполненных работ и затрат) (приложения 3 и 4 к Правилам организации деятельности и осуществления функций заказчика (застройщика), утвержденным Приказом министра национальной экономики РК от 19 марта 2015 года № 229), поэтому можно применять первый вариант, чтобы не ...