Учет налога на добавленную стоимость

В настоящее время налог на добавленную стоимость (далее – НДС) – один из важнейших государственных налогов. Основой его взимания, как следует из названия, является добавленная стоимость, создаваемая на всех стадиях производства и обращения товаров.

ОБЩАЯ ЧАСТЬ

Этот налог традиционно относят к категории универсальных косвенных налогов, которые в виде своеобразных надбавок взимаются путем включения в цену товаров, перенося основную тяжесть налогообложения на конечных потребителей продукции, работ, услуг.

НДС имеет важное фискальное значение, являясь при этом существенным источником пополнения доходов бюджета, а также выполняет регулирующую функцию с помощью воздействия на механизм ценообразования.

В этой связи бухгалтерская служба предприятия должна всесторонне анализировать все аспекты, связанные с учетом НДС, для того чтобы достоверно предоставлять пользователям финансовую и налоговую отчетность.

Согласно статье 228 Налогового кодекса, плательщиками НДС являются:

1) лица, по которым произведена постановка на регистрационный учет по НДС в РК:

– индивидуальные предприниматели;

– юридические лица – резиденты, за исключением государственных учреждений;

– нерезиденты, осуществляющие деятельность в РК через филиал, представительство;

– доверительные управляющие, осуществляющие обороты по реализации товаров, работ, услуг по договорам доверительного управления с учредителями доверительного управления либо с выгодоприобретателями в иных случаях возникновения доверительного управления;

2) лица, импортирующие товары на территорию РК в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и (или) таможенным законодательством Республики Казахстан.

Постановка на регистрационный учет по НДС производится в соответствии со статьями 568, 569 Налогового кодекса.

Объектами обложения НДС являются:

1) облагаемый оборот;

2) облагаемый импорт.

Для осуществления налогового и бухгалтерского учета НДС в РК предприятия и ИП должны руководствоваться следующими документами:

– Налоговым кодексом РК;

– Таможенным кодексом РК;

– Правилами составления налоговой отчетности (декларации) по налогу на добавленную стоимость (далее – декларация по НДС) (ф. 300.00) (приложения 110, 111 к приказу министра финансов РК от 25 декабря 2014 года № 587);

– Правилами составления налоговой отчетности (декларации) по косвенным налогам по импортированным товарам (ф. 320.00) (приложения 112, 113 к приказу министра финансов РК от 25 декабря 2014 года № 587);

– Правилами заполнения и представления заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (ф. 328.00) (приложения 30, 31 к приказу министра финансов РК от 25 декабря 2014 года № 587);

– приказом министра финансов РК от 9 февраля 2015 года № 77 «Об утверждении Правил документооборота счетов-фактур, выписываемых в электронной форме»;

– Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 14 октября 2015 года № 59 «О перечне товаров, в отношении которых РК в соответствии с обязательствами, принятыми в качестве условия присоединения к Всемирной торговой организации, применяются ставки ввозных таможенных пошлин, более низкие по сравнению со ставками пошлин Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза, и размеров таких ставок пошлин» (г. Астана);

– Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение № 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года);

– приказом министра финансов РК от 31 марта 2015 года № 241 «Об утверждении Правил ведения бухгалтерского учета»;

– приказом министра финансов РК от 23 мая 2007 года № 185 «Об утверждении Типового плана счетов бухгалтерского учета»;

– налоговой учетной политикой;

– бухгалтерской учетной политикой и др.

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ НДС

Рассмотрим аспекты бухгалтерского и налогового учета НДС на сквозном примере.

Пример

За налоговый период (I квартал 2017 года) ТОО, плательщиком НДС, были совершены нижеследующие операции:

I. Реализация (все суммы представлены без включения НДС):

– реализация товаров оптовым покупателям с выпиской счетов-фактур на сумму 11 500 000 тенге;

– реализация товаров розничным покупателям за наличный расчет с представлением чека контрольно-кассовой машины на сумму 840 000 тенге;

– реализация за наличный расчет легкового автомобиля физическому лицу, ранее приобретенного у физического лица. Стоимость приобретения автомобиля – 650 000 тенге, стоимость реализации – 500 000 тенге. Балансовая стоимость автомобиля на момент продажи составляет 320 000 тенге, сумма накопленной амортизации – 330 000 тенге;

– реализация легкового автомобиля юридическому лицу, ранее приобретенного у юридического лица. Стоимость приобретения автомобиля – 900 000 тенге, стоимость реализации – 640 000 тенге. Балансовая стоимость автомобиля на момент продажи составляет 450 000 тенге, сумма накопленной амортизации – 450 000 тенге;

– отгрузка товаров на безвозмездной основе детскому дому. Балансовая стоимость товаров составляет 180 000 тенге, на дату отгрузки товаров обычная цена реализации таких товаров составляет 170 000 тенге;

– отгрузка товаров по договору мены. Балансовая стоимость переданных товаров составляет 320 000 тенге, стоимость товаров, указанная в договоре мены, – 400 000 тенге;

– реализация товаров на условиях рассрочки сроком на 1 год. Договором предусмотрено, что ежемесячная сумма платежа составит 20 000 тенге, всего платежей за год – 240 000 тенге;

– реализация земельного участка, занятого коммерческой недвижимостью. Стоимость реализации земельного участка – 1 000 000 тенге, а коммерческой недвижимости – 15 000 000 тенге. Ранее земельный участок (пустующий, без недвижимости) был приобретен без НДС за 420 000 тенге. На дату продажи недвижимости ее балансовая стоимость составила 9 410 000 тенге, а сумма накопленной амортизации – 2 400 000 тенге;

– безвозмездная передача рекламной продукции (с логотипом ТОО), стоимость одной единицы которой составляет 300 тенге. Всего было передано 20 единиц такой продукции;

– реализация доли участия в уставном капитале другого ТОО. Стоимость приобретения доли участия – 540 000 тенге, стоимость реализации – 880 000 тенге;

– передача станка (основного средства) в качестве вклада в уставный капитал другого ТОО. Балансовая стоимость станка на момент его передачи в качестве вклада в уставный капитал соответствовала переоцененной стоимости и составляла 750 000 тенге (в том числе дооценка – 80 000 тенге). Ранее станок был приобретен у поставщика за 410 000 тенге. Сумма накопленной амортизации составляет 330 000 тенге. Ставка НДС на момент приобретения оборудования составляла 12 %;

– в отчетном квартале ТОО приобрело товары на территории Армении, которые были реализованы на территории Азербайджана без ввоза на территорию РК. Стоимость товаров составляет 10 000 долл. США. На дату совершения оборота по реализации рыночный курс обмена валют составил 333,96 тенге за 1 долл. США. Такой же курс сложился и на дату перехода права собственности на товары к покупателю. На дату расчета с покупателем рыночный курс обмена валют составил 328,49 тенге за 1 доллар;

– оказание маркетинговых услуг нерезиденту РК (РФ), не имеющему в РК постоянного учреждения. Стоимость услуг составила 50 000 рублей. На дату подписания акта оказанных услуг рыночный курс обмена валют составил 5,58 тенге за 1 рубль. На дату оплаты услуги – 5,55 тенге за 1 рубль.

II. Приобретение:

1. Приобретение (получение) товаров, работ, услуг на территории РК:

– приобретение товаров на общую сумму 9 520 000 тенге (с НДС), сумма без НДС – 8 500 000 тенге, сумма НДС – 1 020 000 тенге;

– приобретение легкового автомобиля, подлежащего учету в качестве основного средства, стоимостью 1 344 000 тенге (с НДС), сумма без НДС – 1 200 000 тенге, сумма НДС – 144 000 тенге;

– безвозмездное получение товаров, стоимость которых в соответствии со счетом-фактурой составила 89 600 тенге (с НДС). Сумма без НДС – 80 000 тенге, сумма НДС – 9 600 тенге;

– приобретение коммунальных услуг стоимостью 537 600 тенге (с НДС). Сумма без НДС – 480 000 тенге, сумма НДС – 57 600 тенге;

– приобретение услуг по ремонту оборудования стоимостью 190 400 тенге (с НДС). Сумма без НДС – 170 000 тенге, сумма НДС – 20 400 тенге;

– нерезидент, не имеющий постоянного учреждения в РК (Италия), выполнил монтажные работы на территории РК. Стоимость работ по договору составила 600 евро, которая была оплачена предоплатой. На дату предоплаты рыночный курс обмена валют составил 355,75 тенге за 1 евро, на дату подписания акта оказанных услуг (25.01.2017 г.) рыночный курс составил 348,92 тенге за 1 евро;

– получение имущества (основного средства, оборудования) в финансовый лизинг стоимостью 2 697 302 тенге под 12 % годовых на 5 лет. Согласно договору ежемесячный фиксированный (аннуитетный) лизинговый платеж составляет сумму в размере 60 000 тенге (без учета НДС). За три месяца I квартала 2017 года аннуитетные платежи распределяются следующим образом:

Платежи оплачиваются ТОО в конце каждого месяца, имущество получено лизингополучателем на дату подписания договора.

Счет-фактура выписан лизиногодателем на передаваемый предмет лизинга, в котором размер облагаемого оборота указан исходя из общей суммы всех лизинговых платежей в соответствии с договором финансового лизинга без включения в него суммы вознаграждения по финансовому лизингу и НДС, то есть в сумме 2 697 302 тенге.

2. Импорт товаров:

– импорт производственного оборудования из России, предназначенного для собственных нужд, по которому НДС уплачен методом зачета. Размер облагаемого импорта, исчисленный по рыночному курсу на дату совершения оборота по реализации, составляет 4 200 000 тенге, сумма НДС – 504 000 тенге;

– в январе 2017 года осуществлен импорт товаров из России. Договорная стоимость – 250 000 рублей, которая была оплачена 50%-ной предоплатой по курсу 4,79 тенге за 1 рубль. Условие поставки согласно договору EXW (Франко-завод). На дату перехода права собственности на товары к ТОО (20.01.2017 г.) рыночный курс составил 4,82 тенге за 1 рубль. На дату ввоза товаров на территорию РК (26.01.2017 г.) рыночный курс составил 4,73 тенге за 1 рубль. Остаток задолженности (50 %) был оплачен после доставки товаров на склад ТОО по курсу 4,83 тенге за 1 рубль.

Формы 328.00 и 320.00 сданы в I квартале 2017 года, НДС по импорту также уплачен в I квартале 2017 года.

Дополнительно:

III. Корректировки:

– одним из покупателей была выставлена претензия относительно качества приобретенного в текущем квартале товара и произведен его возврат по накладной. Стоимость возвращенного товара составила 45 000 тенге (без учета НДС), НДС – 5 400 тенге;

– одному из оптовых покупателей была предоставлена скидка с продаж на сумму 25 000 тенге (без учета НДС), НДС – 3 000 тенге;

– в I квартале 2014 года был реализован товар на сумму 200 000 тенге (без учета НДС), НДС составил 24 000 тенге, но покупателем до сих пор не произведена оплата задолженности;

– в феврале 2017 года было оформлено списание испорченного товара балансовой стоимостью 30 000 тенге. Порча возникла в результате затопления склада из-за прорыва трубы. В целях бухгалтерского учета товары не обесценивались;

– в феврале 2017 года истекло ровно три года с момента возникновения обязательства по приобретению товаров. Общая стоимость приобретенных товаров с 2014 года составила 537 600 тенге (с НДС), при этом 322 560 тенге (с НДС) было оплачено в 2014 году, остальная сумма задолженности в размере 215 040 тенге (с НДС) остается непогашенной;

– в марте 2017 года списано испорченное оборудование. Балансовая стоимость оборудования на момент списания составляла 110 000 тенге, которая не содержит ни переоценок, ни убытков от обесценения. Сумма накопленной амортизации составляет 50 000 тенге. Ставка НДС на дату приобретения оборудования составляла 12 %.

Учет НДС по оборотам, связанным с реализацией

В соответствии с пунктом 1 статьи 230 Налогового кодекса, облагаемым оборотом является оборот, совершаемый плательщиком НДС:

1) по реализации товаров, работ, услуг в РК, за исключением необлагаемого оборота, указанного в статье 232 Налогового кодекса;

2) приобретению работ, услуг от нерезидента в случае, установленном статьей 241 Налогового кодекса.

В свою очередь, статьей 232 Налогового кодекса установлено, что необлагаемым оборотом является оборот по реализации товаров, работ, услуг:

1) освобожденный от НДС в соответствии с Налоговым кодексом;

2) местом реализации которого не является РК.

Место реализации товаров, работ, услуг определяется в соответствии со статьей 236 Налогового кодекса.

Место реализации товаров, работ, услуг в Таможенном союзе определяется в соответствии со статьей 276-5 Налогового кодекса.

В пункте 3 статьи 231 Налогового кодекса перечислены обороты, не являющиеся оборотами по реализации, к которым относятся:

– передача имущества в качестве вклада в уставный капитал;

– возврат имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал;

– безвозмездная передача в рекламных целях товара в случае, если стоимость единицы такого товара не превышает 5-кратный размер месячного расчетного показателя (далее – МРП), установленного на соответствующий финансовый год законом о республиканском бюджете и действующего на дату такой передачи;

– отгрузка давальческих товаров заказчиком подрядчику для изготовления, переработки, сборки (монтажа, установки), ремонта последним готовой продукции и (или) строительства объектов и т. д.

Для исчисления суммы НДС по облагаемым оборотам по реализации необходимо определить их размер.

Размер облагаемого оборота по НДС исчисляется в соответствии со статьей 238 Налогового кодекса.

В таблице приведен расчет размеров облагаемых оборотов по НДС и сумм НДС по операциям, связанным с реализацией товаров ТОО за I квартал 2017 года.

Кроме вышеуказанных операций по реализации товаров ТОО имело и другие обороты, но по ним обязательств по НДС не возникает:

По необлагаемым оборотам по НДС (освобожденные обороты и обороты, местом реализации которых не является РК) также исчисляется размер оборота.

 В соответствии с пунктом 20 статьи 238 Налогового кодекса, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом, положения раздела 8 по определению размера облагаемого оборота (в том числе его корректировке) применяются также при определении размера необлагаемого оборота.

В бухгалтерском учете обороты по реализации товаров, работ и услуг за I квартал 2017 года отражаются следующим образом:

Учет НДС по оборотам, связанным с приобретением товаров, работ, услуг

НДС уплаченный (подлежащий уплате) принимается в зачет на основании статьи 256 Налогового кодекса, только если приобретаемые товары, работы, услуги используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота, а также если выполняются условия, предусмотренные данной статьей.

В статье 257 Налогового кодекса установлены случаи, при которых НДС не подлежит зачету.

Согласно пункту 1 данной статьи, НДС не зачитывается и учитывается в порядке, установленном пунктом 12 статьи 100 Налогового кодекса, если подлежит уплате в связи с получением:

1) товаров, работ, услуг, используемых не в целях облагаемого оборота. При этом НДС относится в зачет, если подлежит уплате в связи с получением товаров, работ, услуг, предназначенных для использования (использованных) для целей необлагаемого оборота, в связи с наличием которого налогоплательщиком применен (будет применен) пропорциональный метод в соответствии со статьями 260 и 261 Налогового кодекса;

2) легковых автомобилей, учтенных (учитываемых) в качестве основных средств;

3) товаров, работ, услуг, по которым счета-фактуры выписаны с несоблюдением требований, установленных Налоговым кодексом;

4) товаров, работ, услуг, указанных в счете-фактуре, оплата за наличный расчет которых с учетом НДС, независимо от периодичности ...